Ministerstvo financí ČR na základě zmocnění v
§39 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění, a zmocnění v
§96 odst. 2 písm. b) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění, s cílem zajištění jednotných postupů při zdaňování příjmů daňových nerezidentů plynoucích ze zdrojů na území ČR (např. osvobození od daně vybírané srážkou nebo její snížení či zdaňování daňově transparentních entit), vydává tento Pokyn.
Článek 1
Skutečnost, že příjemcem příjmů ze zdrojů na území ČR je osoba, která je daňovým rezidentem konkrétního druhého státu, pro poskytnutí výhod plynoucích z příslušné smlouvy o zamezení dvojího zdanění, popř. ze zákona o daních z příjmů, nepostačuje. Tato osoba musí být i skutečným vlastníkem těchto příjmů a dané příjmy musí být podle daňového práva tohoto druhého státu považovány za příjmy této osoby, případně musí být naplněny další podmínky stanovené příslušnou smlouvou o zamezení dvojího zdanění (např. článek "omezení výhod" smluv) anebo vnitrostátním daňovým zákonem (např. procento podílu na základním kapitálu společnosti).
Splnění uvedených podmínek je plátce příjmu, který při výplatě příjmu zahraničnímu subjektu automaticky uplatňuje výhody plynoucí z příslušné smlouvy o zamezení dvojího zdanění, popř. ze zákona o daních z příjmů, povinen v rámci příslušného daňového řízení (např. daňová kontrola) prokázat. K prokázání splnění těchto podmínek lze využít zejména:
a) potvrzení o daňovém rezidentství v daném státě vydané zahraničním daňovým úřadem (pokud v dané zemi formulář takového potvrzení neexistuje, lze za tím účelem použít analogie příslušného českého formuláře č. 25 5232); a
b) prohlášení zahraniční osoby, že je skutečným vlastníkem příjmu a že daný příjem je podle daňového práva druhého státu považován za její příjem; a
c) důkazní prostředky o splnění dalších podmínek stanovených příslušnou smlouvou o zamezení dvojího zdanění, popř. vnitrostátním daňovým zákonem.
Článek 2
V případě postupu vůči zahraničním daňově transparentním entitám a obdobným strukturám (viz např. Pokyn č.
D-269, FZ č. 7-8/2004 a
Sdělení k tomuto Pokynu publikované ve FZ č. 11/2004) se pro účely automatické aplikace výhod plynoucích z uzavřených smluv o zamezení dvojího zdanění, popř. ze zákona o daních z příjmů, postupuje vůči jednotlivým společníkům, partnerům, beneficientům apod. (dále jen "společníci") obdobně. K prokázání splnění podmínek uvedených v
článku 1 lze využít zejména:
a) potvrzení o daňovém rezidentství společníka v daném státě vydané zahraničním daňovým úřadem (pokud v zahraničí formulář takového potvrzení neexistuje, lze za tím účelem použít analogie příslušného českého formuláře č. 25 5232); a
b) prohlášení společníka, že je skutečným vlastníkem příjmu a že daný příjem je podle daňového práva druhého státu považován za jeho příjem; a
c) důkazní prostředky obsahující údaje o tom, jaká konkrétní část příjmu vypláceného daňově transparentní entitě připadá na daného společníka; a
d) důkazní prostředky o splnění dalších podmínek stanovených příslušnou smlouvou o zamezení dvojího zdanění, popř. vnitrostátním daňovým zákonem.
Článek 3
Za situace, kdy plátce příjmu není s to prokázat splnění podmínek zmíněných ve výše uvedených článcích, nelze poskytnout výhody vyplývající ze smluv o zamezení dvojího zdanění, popř. ze zákona o daních z příjmů, automaticky. Ve vztahu k daňově transparentním entitám pak nelze uplatnit jejich transparentnost a tím ani individuální přístup vůči jednotlivým společníkům daňově transparentních entit (včetně např. daňové nediskriminace).
Pokud se v konkrétním případě bude jednat o zahraniční fyzickou osobu, použijí se příslušná ustanovení zákona o daních z příjmů pojednávající o zdaňování příjmů fyzických osob - rezidentů bezesmluvních států; pokud půjde o zahraniční osobu jinou než fyzickou (tedy i o zahraniční daňově transparentní entitu), použijí se příslušná ustanovení zákona o daních z příjmů pojednávající o zdaňování příjmů právnických osob - rezidentů bezesmluvních států, přičemž problematiku případné transparentnosti již nelze brát v úvahu.
Za takovéto situace se uplatňuje např. institut zajištění daně, není možné poskytovat výhody vyplývající ze směrnic ES transponovaných do zákona o daních z příjmů, není možné snížit sazbu srážkové daně na základě mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění atd.
Článek 4
Za situace, kdy plátce příjmu není s to prokázat splnění daných podmínek ve vztahu k části společníků daňově transparentní entity, postupuje při zdaňování části příjmu připadající na takové společníky v souladu s
článkem 3, tzn., že tato část příjmu se zdaní jako příjem právnické osoby - rezidenta bezesmluvního státu.
Článek 5
V případě pochybností ze strany správců daně o oprávněnosti uplatnění výhod plátcem příjmu lze využít všech dostupných nástrojů vyplývajících ze smluv o zamezení dvojího zdanění, z členství ČR v EU apod. (výměna informací, řešení případů dohodou atd.).
Článek 6
Tento Pokyn ruší a nahrazuje s účinností od 1. ledna 2006 Pokyn č. D-90 z 11. srpna 1994, č.j.: 251/45 502/1994, publikovaný ve FZ č. 7-8/1994. Ve vztahu ke zdaňování příjmů daňově transparentních entit se tento Pokyn uplatní ve smyslu Sdělení k Pokynu č. D-269 publikovaného ve FZ č. 11/2004.
Náměstkyně ministra financí:
Ing. Dana Trezziová, v.r.
Nemocenské pojištění od 1.1.2012
