318/01.12.10 - Vybrané účetní případy při účtování zásob v návaznosti na stanovení základu daně z příjmů

Pro vyhledávání textu na stránce využijte klávesovou zkratku CTRL+F

Autor Ing. Radislav Tkáč , Ing. Pěva Čouková , Ing. Jiří Nesrovnal , Ing. Jiří Hanák

01.12.2010

318/01.12.10

1.      Základní popis situace

 U vybraných účetních případů při účtování zásob mohou v praxi vznikat pochybnosti o jejich daňovém režimu z pohledu zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“).

V tomto příspěvku řešíme jednu z takovýchto účetních operací v oblasti účtování zásob v návaznosti na její uplatnění při zjištění základu daně z příjmů. Konkrétně se jedná o účtování některých druhů zásob (tj. druhy zásob určených rozhodnutím účetní jednotky) přímo do spotřeby, tj. bez zaúčtování na sklad, vždy však se zřetelem k tomu, že spotřeba materiálu vykázaná v účetní závěrce musí odpovídat skutečné spotřebě materiálu.

Ustanovení bodu 4.4.4. ČÚS č. 015 – Zásoby, umožňuje účetním jednotkám:

a)      stanovit svým předpisem vždy pro příslušné účetní období normy přirozených úbytků zásob a

b)      rozhodnout o druzích materiálu, o kterých je účtováno přímo do spotřeby, tj. bez zaúčtování na sklad, vždy však se zřetelem k tomu, že spotřeba materiálu vykázaná v účetní závěrce musí odpovídat skutečné spotřebě materiálu.

K bodu a):

V návaznosti na úpravu obsaženou v § 24 odst. 1 ve spojení s § 25 odst. 2 ZDP jsou technické a technologické úbytky a úbytky vyplývající z přirozených vlastností zásob, jakož i ztratné v maloobchodě daňově účinným nákladem do výše ekonomicky zdůvodněných norem přirozených úbytků a ztratného stanovených účetní jednotkou – poplatníkem. S ohledem na uvedenou speciální úpravu obsaženou v § 25 odst. 2 ZDP tedy v této oblasti vzniká minimum sporných případů.

K bodu b):

Problematika posuzování nákladů na spotřebu těch druhů materiálu, které jsou účtovány přímo do spotřeby, tj. bez zaúčtování na sklad však není speciálně ZDP řešena a tato spotřeba materiálu je považována za daňově účinný náklad dle § 24 odst. 1 ve spojení s § 23 odst.2 a§ 23 odst. 10 ZDP, pokud výše vykázané a do nákladů proúčtované spotřeby tohoto materiálu odpovídá skutečné spotřebě materiálu v příslušném účetním období. Tato úprava, nyní obsažená v bodu 4.4.4. ČÚS č. 015 – Zásoby, je součástí úpravy v oblasti účetnictví již velmi dlouhou dobu, nyní se však vyskytují diskuze a pochybnosti ohledně praktického uplatnění této úpravy v návaznosti na stanovení výše základu daně z příjmů. V praxi se pak jedná např. o zásoby materiálu těchto druhů – kancelářský materiál, rychloobrátkový stavební materiál, zdravotnický materiál a léčiva ve zdravotnických zařízeních, rychloobrátková paliva a PHM, apod.

Úprava přirozených úbytků zásob a zásob účtovaných přímo do spotřeby bez zaúčtování na sklad je speciální úpravou, která je z pohledu formálního uspořádání v ČÚS č. 015 – zásoby i z pohledu věcného samostatnou úpravou nad rámce úpravy způsobu A a způsobu B účtování zásob. Tzn. že v případě účtování zásob materiálu přímo do spotřeby není o těchto zásobách účtováno na sklad a taktéž k těmto zásobám není vedena skladová evidence. Současně je však účetní jednotka povinna realizovat taková opatření, aby vykázaná spotřeba materiálu v rámci účetní závěrky odpovídala skutečné spotřebě. Těmito opatřeními k prokazatelnému doložení skutečné spotřeby je pak zejména:

-       provedení řádné fyzické inventury těchto zásob materiálu k rozvahovému dni a následné upravení (snížení) již zaúčtované spotřeby o zásoby materiálu zjištěného v rámci fyzické inventury, tedy o hodnotu skutečně nespotřebovaných zásob

-       řádnou evidencí těchto nakoupených zásob ve formě dodacích listů a přijatých faktur

-       základní vazbou (tato vazba ve většině případů není dokladovatelná zcela přesně např. z titulu přirozených úbytků a technologických ztrát) vykázané spotřeby těchto zásob na realizované výkony (tj. např. přírůstky nedokončené výroby, vydané faktury, kalkulace výkonů, výkony uplatněné v rámci vyúčtování na zdravotní pojišťovny, apod.).

Závěr: Náklady z titulu této spotřeby materiálu jsou daňově účinným a prokázaným nákladem dle § 24 odst. 1 ZDP ve spojení s § 23 odst. 2 a § 23 odst. 10 ZDP, pokud je neúčtování na sklad a nevedení skladové evidence nahrazeno opatřeními prokazujícími skutečnou spotřebu tohoto materiálu v příslušném účetním (zdaňovacím) období. Těmito opatřeními je zejména řádné provedení fyzické inventury a snížení zaúčtované spotřeby materiálu o zůstatek nespotřebovaného materiálu zjištěného fyzickou inventurou, jakož i dalšími opatřeními prokazujícími vazbu spotřeby materiálu na nákup nebo opatřeními prokazujícími základní vazbu na výkony.

Základní úprava vztahující se k řešené problematice:

ČÚS č. 015 – Zásoby, bod 4.4.4. Účetní jednotka může stanovit svým předpisem vždy pro příslušné účetní období normy přirozených úbytků zásob a též rozhodne o druzích materiálu, o kterých účtuje přímo do spotřeby, tj. bez zaúčtování na sklad, vždy však se zřetelem k tomu, že spotřeba materiálu vykázaná v účetní závěrce musí odpovídat skutečné spotřebě materiálu.“

Výše uvedené závěry je možné podpořit i judikaturou. Ta jednak obecně vychází z toho, že pokud není v ZDP speciální úpravy, vychází se z toho, jak je daný účetní případ správně zachycen v účetnictví s tím, že v případě nákladů neupravených ani v § 24 odst. 2 ZDP ani v § 25 odst. 1 ZDP jsou tyto daňově uznatelné při splnění podmínky dle § 24 odst. 1 ZDP (viz. např. 2 Afs 45/2003-118 31.8.2004 (Sbírka rozhodnutí NSS 12/2005, str. 1037) či 7 Afs 128/2004-84 20.1.2006). To je potvrzeno i přímo judikáty k vlastní problematice zásob, které reflektují správné zaúčtování v oblasti zásob jako relevantní z hlediska zdanění (viz. např. 2 Afs 36/2006-77 ze dne 16.5.2007 (Sbírka rozhodnutí NSS 9/2007, str. 811 1307/2007 Sb. NSS), 5 Afs 19/2009-128 ze dne 9.10.2009 či 1 Afs 111/2009-97 ze dne 21.4.2010).

 

2. Závěr

Obsažen v textu příspěvku.

 

3. Návrh opatření

 

Navrhujeme potvrdit výše uvedené závěry a příslušným způsobem je publikovat.

 

 

Stanovisko Ministerstva financí:

Stanovisko MF

k bodu a)

Souhlasíme s uvedenými závěry.

 

k bodu b)

ZDP neobsahuje zvláštní úpravu problematiky, která je předmětem tohoto příspěvku. Proto s odvoláním na § 23 odst.2 aodst. 10 ZDP se v tomto případě za daňově uznatelný náklad považuje náklad zaúčtovaný v souladu se zákonem o účetnictví. Zdůrazňujeme ale nutnost respektování principu věcné a časové souvislosti v příslušném zdaňovacím období.

V této souvislosti se uvádí, že vzhledem k tomu, že ani Ministerstvem financí ani daňovou správou nejsou zaznamenány problémy při aplikaci daňové legislativy v této oblasti a že smyslem KV KDP je sjednocovat praxi při aplikaci daňové legislativy a nikoli řešit konkrétní kauzy, by Ministerstvo financí přivítalo podrobnější informaci o důvodu předložení tohoto příspěvku.  

 

čekejte prosím ...
Hodnocení: 0.0/5 (0 hlasů)

Komentáře

Přidat komentář můžete pouze jako registrovaný.

Převodový můstek Rekodifikace

Všeobecné podmínky Účetního Portálu | Informace ke zpracování osobních údajů GDPR | Kodex Účetního Portálu ke zpracování osobních údajů GDPR | Přidat do oblíbených

Přihlášení

Vyplňte e-mail a heslo, potvrďte kliknutím na tlačítko Přihlásit.

E-mail :
Heslo :
 

Zapomenuté heslo | Nová registrace | Bezplatná registrace